A股公司2021年年报审计工作即将全面展开。新冠疫情叠加复杂的内外部经济环境，在严监管取向下，A股公司年报该如何审计？哪些领域风险集聚？
中国注册会计师协会（下称“中注协”）2021年12月31日发布通知，要求从事证券服务业务的会计师事务所严格遵守职业道德要求、着力完善质量管理体系，重点关注五类公司的同时，还需重点关注五大高风险领域。
“作为资本市场监管层，中注协在每年上市公司年报开始审计前总会根据当年资本市场最新的政策变化、市场新业务的特点、市场关注的焦点和热门问题，提醒注册会计师作为资本市场的‘看门人’要勤勉尽责，有效发挥注册会计师的审核鉴证社会作用。”2022年1月3日，一位身兼多家上市公司独董的资深财务人士在接受《经济参考报》记者采访时表示，今年，中注协除了常规性提醒年报审计中要十分重视事务所的内控管控体系完善性、会计师独立性、合伙人及会计所高管首要责任外，特别强调在年审中应高度关注高风险行业和公司、高风险的审计领域。在严监管态势下，预计A股公司将迎来更加严格的年报审计。
重申坚守职业道德
作为资本市场的“看门人”，审计机构成为监管关注的重点。
证监会此前发布的《2020年度证券审计市场分析报告》指出，部分证券所疏于质量管理，部分注册会计师缺乏职业怀疑态度及专业胜任能力，未能有效识别和应对重大错报风险。
2020年度，证监会及其派出机构共对6家会计师事务所及其注册会计师进行了6家次、12人次的行政处罚；对31家会计师事务所及其注册会计师采取了118家次、254人次的行政监管措施，较2019年分别增加20家次、39人次。各证券交易场所共对2家会计师事务所及其注册会计师采取了3家次、8人次的纪律处分，较2019年增加1家次；对6家会计师事务所及其注册会计师采取了2家次、10人次的自律监管措施，较2019年增加8人次。
对此，中注协在2021年12月31日发布的《中注协关于做好上市公司2021年年报审计工作的通知》（下称《通知》）中指出，独立性是注册会计师审计的灵魂，专业胜任能力是高质量审计工作的基础，完善的质量管理体系是持续提高审计质量的关键，治理和领导层要素是质量管理体系的核心，风险评估程序是质量管理体系框架的基础。各事务所要按照职业道德守则，建立并完善关键审计合伙人轮换机制，明确轮换要求，制定关键审计合伙人服务年限清单，实时监控轮换情况并每年复核，实现全所范围内统一实质性轮换，防止流于形式。要有效识别影响独立性的各种情形，确保从实质上和形式上保持独立。
中注协表示，将根据《上市公司年报审计监管工作规程》的要求，对2021年上市公司财务报表审计和内部控制审计情况进行全程监控，并适时启动年报审计监管约谈。对涉嫌违反执业准则和职业道德相关规定的事务所和注册会计师，将在2022年度执业质量检查中予以重点关注。
重点关注五类上市公司
中注协指出，上市公司2021年报审计工作中，需重点关注以下五类公司：
一是可能触发股票退市条件的上市公司。
二是境外业务占比较高的上市公司。注册会计师要关注上市公司境外业务是否处于疫情区域，业务开展是否受到疫情影响，并关注疫情影响和业绩压力可能带来的舞弊风险；要重点关注境外长期资产在疫情影响下的减值测试；要关注境外业务相关业务和收入的真实性，尤其应关注毛利率异常的海外业务；要关注集团公司中境外重要组成部分审计风险的识别，加强与组成部分注册会计师的沟通；要关注境外税务、衍生金融工具等特殊领域和业务，考虑利用专家工作，并充分评估其胜任能力、独立性和工作的恰当性。
对于境外重要组成部分，不应以疫情管控下难以实施为由，减少或放弃执行按审计准则规定应执行的审计程序，如果审计范围受到限制，应考虑对审计意见的影响。
三是互联网行业相关上市公司。注册会计师要关注互联网行业新业务模式下收入确认会计政策能否反映其业务模式特点，判断其是否符合企业会计准则相关规定；要结合互联网业务高度依赖信息系统、涉及客户数量多且交易量大等特点，恰当实施信息系统审计，重点关注信息系统的相关内部控制设计和执行的有效性；要关注信息系统数据集成的准确性，判断其是否能真正反映业务实质，并对信息系统生成数据的真实性、完整性以及与相关财务信息的匹配程度进行验证；测试过程中利用互联网技术专家工作的，要对其专业胜任能力和独立性进行评估；要借助数据分析工具，加强对收入财务数据与业务运营数据的多维度分析，关注收入确认的合理性和准确性；要关注收入相关重要列报和披露是否充分、适当；要充分了解相关监管政策，关注互联网业务的合规性、资金账户的安全性、涉密敏感信息的安全性等事项。
四是金融类相关上市公司。注册会计师要关注银行信贷资产预期信用损失计量相关内部控制设计和运行的有效性以及预期信用损失模型和参数的可靠性等，关注贷款减值准备计提和不良贷款处置的合理性，判断其是否充分考虑了对特定行业相关的贷款减值风险；要关注股票质押业务相关资产减值准备计提的合理性；要关注新金融产品和服务的业务模式和盈利方式，判断其是否符合企业会计准则和监管规范要求；要关注信托及资产支持证券业务的资金来源、底层资产、资金使用的具体情况；要关注公司资管业务是否存在“资金池”、刚性兑付或利用多层嵌套、通道业务等方式将表内信用风险表外化的迹象；要关注结构化主体纳入合并范围的恰当性；要关注金融工具公允价值、未纳入合并范围的结构化主体等重要信息的相关披露是否充分、适当；对于业务运转高度依赖信息系统的金融公司，要根据业务特点，加大信息系统审计力度。
五是可能存在持续经营相关的重大不确定性的上市公司。注册会计师要重点关注可能导致公司持续经营能力产生重大疑虑的事项，并关注公司的盈利能力、融资能力、未来经营状况和现金流量预测，评价管理层对企业持续经营能力的评估是否全面、恰当，关注管理层是否考虑行业监管政策对再融资的影响；要与管理层和控股股东进行充分沟通，获取未来的详细经营计划，结合对市场情况的分析，评价管理层相关应对措施是否可行以及能否改善目前的状况；要关注公司现金流量预测与债务偿还需求的匹配情况和债务偿还安排；出现债务违约的，要关注是否可能触发其他债务交叉违约及对正常商业合作的影响；要特别关注持续经营能力评价结果对审计意见的可能影响。
《经济参考报》记者注意到，对比2020年需重点关注风险较高的五类公司，除关注可能存在持续经营相关的重大不确定性的上市公司外，2021年其他四类公司均做了调整。对于受疫情影响较大的上市公司、文化教育行业上市公司、房地产行业上市公司、业绩异常波动的上市公司，2021年并未列入“重点关注”类别。
不过，中注协提醒，注册会计师还应关注房地产行业、教育行业等政策变化对上市公司业务的影响，并关注业绩异常波动、变更会计政策和会计估计、频繁或临近年报披露日期更换事务所等情况所存在的上市公司年报审计风险。
五大高风险领域需重点关注
《经济参考报》记者注意到，相较于2020年，中注协提示重点关注的五大领域中，除货币资金审计、收入审计外，2021年，中注协对信息系统审计、金融工具审计、集团审计三大领域做了调整，变为租赁相关业务审计、资产减值审计及在建工程审计。
《通知》指出，注册会计师要高度关注五大高风险领域，更有效地识别、评估和应对财务报表重大错报风险。
一是货币资金审计。注册会计师要关注货币资金的真实性，有效实施银行函证程序，控制函证发出、回收全过程；要重点关注期后货币资金重要账户的划转情况以及资金受限情况；要关注巨额货币资金余额的合理性，并关注存款规模与利息收入是否匹配，是否存在“存贷双高”现象；要关注是否存在未披露的关联方资金占用等情况；要关注是否存在缺少具体业务支持或与交易金额不相匹配的大额资金或汇票往来等异常情况；要关注大额预付款项的商业实质、大额境外资金真实性等情况。
二是收入审计。注册会计师要关注收入的确认是否符合会计准则五步法的要求，关注与收入相关内部控制设计和执行的有效性；要关注收入确认的真实交易背景，并重点关注新业务模式或新产品收入、存在业绩对赌或其他业绩承诺的业务板块收入的真实性与合理性；要关注报告期毛利率明显偏高或毛利率波动较大的情况；要关注海外销售的真实性和准确性；要关注经营活动现金流量与收入是否匹配；要关注在经销商模式下，产品或服务的最终销售情况；要关注公司是否存在复杂的收入安排，收入确认是否涉及较多的管理层判断；要关注公司贸易类收入的商业模式和商业实质，对存在异常迹象的贸易收入是否具备合理的商业理由保持必要的职业怀疑态度，并结合相关会计准则的要求对此类收入的会计处理作出恰当的判断；要借助数据分析工具，加强对收入财务数据与业务运营数据的多维度分析，有效识别异常情况；要充分关注收入的列报和披露是否恰当。
三是租赁相关业务审计。
四是资产减值审计。注册会计师要获取上市公司对相关资产是否存在减值迹象的判断依据，关注上市公司是否考虑公司年度经营状况和未来盈利能力，是否考虑相关资产特定的外部信息和内部信息；确定存在减值迹象需进行减值测试的，要关注管理层是否聘请专家协助执行资产减值测试,并对其专业胜任能力进行了评估；要关注管理层所采用的减值模型和关键假设参数的合理性以及减值测试涉及基础数据的准确性，以确定减值准备计提的合理性和准确性；报告期末大额商誉的，要关注管理层是否定期或及时进行商誉减值测试，商誉分摊的相关资产组或资产组组合是否合理、是否发生变化；要关注管理层采用的商誉减值测试模型和关键假设参数的合理性以及减值测试涉及基础数据的准确性；要关注管理层利用外部专家进行商誉减值测试过程及结果的合理性，并关注资产减值的会计处理及披露。
五是在建工程审计。
此外，注册会计师还应重点关注内部控制、信息系统、集团重要组成部分、金融工具以及关联方交易等相关领域的审计风险。注册会计师在出具审计报告时，要恰当确定关键审计事项，并恰当披露已实施的应对措施，提高审计报告信息含量及其有效性，避免模板化。
四家公司计划本月披露年报
“每年10月份左右，部分上市公司就开始进行年报预审工作。审计机构与上市公司深入沟通，制定审计计划及重点审计领域，函证环节通常在年后开展。”一位注册会计师告诉《经济参考报》记者，多数上市公司不会提前披露年报，特别是那些做盈余管理的公司，希望能够看看同业可比公司的动向，因此，整体而言，上市公司审计的高峰期在每年的4月15日至月底。相反，急于摘帽、有资本运作需求的公司则会选择提前披露年报。
沪深两市交易所发布的数据显示，截至2021年12月31日，*ST华塑（000509.SZ）、沃华医药（002107.SZ）、ST熊猫(600599.SH)、开开实业（600272.SH）四家公司成为沪深两市首批在农历春节前披露2021年度报告的公司。
其中，*ST华塑预约披露时间为2022年1月18日；沃华医药预约披露时间为2022年1月21日；ST熊猫和开开实业预约披露时间均为2022年1月28日。