編者按：
上市公司作為公眾公司，為了換取好看的財務報表，往往採用虛增業績、虛增利潤等方式，甚至不惜多交税款。被監管機關查處後，將會受到監管機關的處罰，甚至面臨刑事犯罪。因企業有各種各樣的目的，本文對虛增利潤的背景和原因暫且不談。如果企業被監管機關查處，被要求調整財務報表，對於企業虛增利潤多交的税款，該如何處理？企業該如何啓動退税程序？税務機關是否應當退還？筆者將結合一則案例與讀者分享。
一、案例簡介
近期，中國證監會河北證監局對某上市公司下達行政處罰決定書，認定：其子公司虛增2016年利潤總額2,881.16萬元，虛增2017年利潤總額11,831萬元，虛增2018年上半年利潤總額2,771.79萬元。並分別對該上市公司及相關董監高進行行政處罰。
後該上市公司發佈公告，對前期會計差錯進行更正。將減少2016年淨利潤2,881.16萬元，減少2017年淨利潤11,708.33萬元。
前次會計差錯更正後，公司子公司向所在註冊地税務部門申請了2016年至2019年企業所得税更正申報，申請退回以前年度誤繳企業所得税。並於2021年6月收到2017年及2018年對應的退税款，合計15,240,015.46元。
近年來，上市公司虛增利潤的情況屢見不鮮，為何虛增利潤還能獲得退税款，讓很多人費解。對於多繳的税款，企業是否有權申請退税？如何申請退税？税務機關是否應當退税？下面將逐一進行分析。
二、上市公司財務造假虛增利潤，多繳税款是否應當退還？
《企業所得税法》第五條規定了企業的應納税所得額，第二十二條和《企業所得税法實施條例》第七十六條規定了應納税額的計算。《企業所得税法》第六章規定了特別納税調整，其中第四十八條規定了税務機關做出納税調整後，需要補徵税款的，企業應當補徵税款。但並未對企業因某種行為導致多繳税款的，企業是否可以申請退還多繳的税款進行明確的規定。
根據《企業所得税法》第四十九條的規定，企業所得税的徵收管理沒有規定的，依照《税收徵收管理法》的規定執行。
《税收徵收管理法》第五十一條：“納税人超過應納税額繳納的税款，税務機關發現後應當立即退還；納税人自結算繳納税款之日起三年內發現的，可以向税務機關要求退還多繳的税款並加算銀行同期存款利息，税務機關及時查實後應當立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規有關國庫管理的規定退還。”前述規定明確了納税人超過應納税額繳納的税款退還的兩種情形：税務機關發現納税人多繳税款，納税人發現多繳税款。前述兩種情形僅要求納税人客觀上多繳税款，均未對多繳税款的原因、行為、主觀方面進行明確規定，即對於納税人多繳税款的原因、行為、主觀方面均未作具體要求。
《企業所得税彙算清繳管理辦法》規定了企業所得税彙算清繳制度，通過彙算清繳確定該納税年度應補或者應退税額。預繳税款超過應納税款的，主管税務機關應及時按有關規定辦理退税，或者經納税人同意後抵繳其下一年度應繳企業所得税税款。參照前述規定，如果企業多繳税款，税務機關應當退税或允許企業抵繳税款。
此外，實質課税原則和税收公平原則是税法的基本原則。企業被税務機關作出納税調整，需要補徵税款的，應當補繳税款，還需要按照國務院規定加收利息，該規定是實質課税原則和税收公平原則的體現。相對而言，企業因虛增利潤、會計差錯而多繳税款，也應當允許企業申請退税，税務機關也應當退還多繳的税款。如果税務機關不予退還，則有違實質課税原則和税收公平原則。税務機關對徵收税款的原則是應收盡收，不能少收税款，但同樣也不能多收税款。
綜上，企業在客觀上多繳税款，符合税收徵收管理法第五十一條規定的，企業即可以申請退税，税務機關也應當依法退還税款。
三、申請退還多繳税款需要符合的條件和程序
（一）申請退還多繳税款應當滿足四個條件
根據《税收徵收管理法》第五十一條的規定和《税收徵管管理法實施細則》第七十八條的規定：“税務機關發現納税人多繳税款的，應當自發現之日起10日內辦理退還手續；納税人發現多繳税款，要求退還的，税務機關應當自接到納税人退還申請之日起30日內查實並辦理退還手續”，則企業申請退税需要滿足以下條件：
首先，企業在客觀上超過應納税額多繳納了税款。
其次，税務機關發現或者企業發現多繳納了税款。實踐中，通常是企業發現。
再次，企業發現後，要在一定時間內向税務機關提出申請。
最後，要經過税務機關查實確認。
（二）申請退還多繳税款可以按照如下程序提交申請
根據前述分析，企業多繳税款的，有權向税務機關申請退還多繳的税款，税務機關查實後應當退還。則企業發現多繳税款時，可以參照提交下列文件，申請退税：
（1）《退（抵）税申請表》，非自然人需加蓋公章；
（2）營業執照、税務登記證；
（3）原完税（繳款）憑證原件及複印件；
（4）多繳税費證明資料原件、複印件；
（5）原繳款賬户。如果由於特殊情況不能退至原繳款賬户的，在申請退税時應書面説明理由，應提交相關證明資料，並指定接受退税的其他賬户及接受退税單位（人）。
此外，如果企業存在其他應繳税款，而不想申請退還多繳税款的，根據《税收徵收管理法實施細則》第七十九條的規定：“當納税人既有應退税款又有欠繳税款的，税務機關可以將應退税款和利息先抵扣欠繳税款；抵扣後有餘額的，退還納税人”，企業可以申請將應退税款與應繳税款進行抵扣，抵扣後的差額，再繳税或者申請退税。
《税收徵收管理法》第五十一條和《税收徵收管理法實施細則》第七十八條明確規定，税務機關發現納税人多繳税款的，應當自發現之日起10日內辦理退還手續。納税人發現多繳税款，要求退還的，税務機關應當自接到納税人退還申請之日起30日內查實並辦理退還手續。
如果税務機關未在前述期限內作出退還與否的決定並辦理退還手續，屬於程序違法，納税人可以依法提起行政複議或者行政訴訟，要求税務機關限期履行職責。如果税務機關在前述期限內作出決定不予退還，企業不服的，也可以依法提起行政複議或者行政訴訟，通過司法途徑要求税務機關退税。
四、上市公司虛增利潤的税務風險
（一）申請退還多繳税款不被支持的風險
根據《税收徵收管理法》第五十一條的規定，對於納税人自結算繳納税款之日起三年內發現多繳税款的，税務機關應當退税，實踐中，納税人、税務機關和司法機關無爭議。但對於納税人自結算繳納税款之日起超過三年發現多繳税款、向税務機關提出申請的，税務機關是否應當退税，實踐中各方存在爭議。
在範某榮與某税務局税務行政處理糾紛一案中，二審法院認為，法律規定了退還多繳納税款的兩種情形，一種情形是税務機關發現的，應當立即退還；另一種情形是納税人自結算繳納税款之日起三年內發現的，可以向税務機關要求退還。上訴人範某榮結算繳納601299.58元税款（其中包括科技教育治安基金18877.12元）的最後時間為2004年2月12日，如範某榮認為其多繳納税款，應從2004年2月12日起三年內向税務局提出退還税款申請。但範某榮在2013年5月22日才向税務局提出退還税款的申請，其提出申請的時間已超過三年的期限，不符合申請退還税款的法定條件。税務局認定範某榮申請退税超過法定期限的事實清楚，其作出羅地税函（2013）13號《羅定市地方税務局關於範桌榮申請退還多交税款問題的覆函》，不予辦理退税，依法有據。範某榮認為即使其提出退税的申請超過了三年，税務局也應返還多徵收的税款的意見，沒有法律依據，本院不予採納。
在劉某與某税務局行政訴訟一案中，二審法院認為，《税收徵收管理法》第四條規定“法律、行政法規規定負有納税義務的單位和個人為納税人”，第五十一條規定“納税人超過應納税額繳納的税款，税務機關發現後應當立即退還；納税人自結算繳納税款之日起三年內發現的，可以向税務機關要求退還多繳的税款並加算銀行同期存款利息，税務機關及時查實後應當立即退還；”。根據前述規定，依法負有應納税義務的納税人多繳税款後，應適用第五十一條之規定，對多繳納的税款予以退還。在税收徵繳過程中，當事人交納了相關款項，但經查明實際上不負有納税義務的，以繳納税款名義實際繳納的款項，該種情形不屬於第五十一條規定的“超過應納税額繳納”問題，對該款項的退還，亦不宜適用前述第五十一條的規定。
類似上述案例中對第五十一條的不同理解，司法實踐中十分常見。對於第五十一條的解釋，我們認為，納税人自結算繳納税款之日起三年內發現的，可以要求税務機關退還多繳，同時可以要求税務機關加算銀行利息。言外之意是，納税人自結算繳納税款之日起超過三年發現的，可以要求税務機關退還多繳税款，但不得要求税務機關加算銀行利息。而且基於税收公平的原則，在税收徵繳過程中，無論當事人是否負有納税義務，只要當事人多繳納了税款，自發現之日起，都可以向税務機關提出退税申請，税務機關審核後應當退還。
（二）虛增利潤涉嫌虛開發票的風險
為了虛增利潤，上市公司往往會採用虛增業績的方式，虛增的業績往往需要開具發票來支撐，企業也會因此而虛開發票。即使在對開、環開、虛增交易環節等情況下，上市公司已經就虛增部分繳納了税款，不存在偷逃增值税税款的主觀目的，客觀上也沒有造成國家增值税税款的損失，但其虛開發票的行為擾亂了發票管理秩序，仍有可能被認為構成行政法上的虛開發票，面臨行政處罰。
此外，在實務中，虛開發票的具體操作方式多種多樣，有部分企業甚至可能碰觸到虛開增值税專用發票罪的法律紅線，面臨虛開增值税專用發票罪的刑事風險（最高刑期為無期徒刑）。而在税務層面，虛開的增值税專用發票不得作為增值税合法有效的扣除憑證用於抵扣進項税額，也不能用於企業所得税税前扣除，因此上市公司可能需要對以前年度的税款進行調整。
綜上，上市公司虛增利潤財務造假往往會面臨監管處罰，企業應當實事求是創造利潤，依法納税。就税務處理而言，根據企業所得税法及税收徵管法的相關規定，企業出於其他目的虛增利潤而實質未產生所得的，多繳納的税款可以申請退税。但需要注意的是，税收徵管法對於退税的期限、退税款等均有相應的規定，企業要在規定的期限內申請退税，否則將存在不予退税的風險。